Адвокат S&K Вертикаль Алина Хамматова выступила на научно-практической конференции Нового проспекта "Налоги-2018"

24 декабря 2018

12 декабря «Новый проспект» совместно с Санкт-Петербургским государственным университетом провел научно-практическую конференцию для бизнеса, которую посвятил актуальной сегодня теме налоговой оптимизации.

На конференции адвокат S&K Вертикаль Алина Хамматова рассказала, на кого в итоге ляжет бремя уплаты повышенного НДС. Суть ее доклада сводится к тому, что платить его будет слабейшая сторона любого контракта: в госзаказе — подрядчик, в B2C — потребитель, а в B2B стороны должны сами между собой об этом договориться.

Ниже мы приводим подробный доклад и слайды Алины.

Алина Хамматова фото.jpg

Бремя двух процентов: кто заплатит увеличенный НДС

Ни для кого не секрет, что с 1 января 2019 года реализация товаров, работ и услуг должна облагаться налоговой ставкой по налогу на добавленную стоимость в размере не 18, а 20 процентов.

Законодательные новеллы ставят перед участниками рынка ряд очень важных вопросов, ключевым из которых является: на кого из участников гражданских правоотношений (продавца или покупателя) должен быть возложен «риск» увеличения НДС на 2 процента при согласованности цены договора исходя из ставки 18 процентов? Попробуем разобраться.

Многие компании начали подготовку к предстоящим изменениям заранее. Результаты небольшого опроса среди коллег-юристов выявили типичные условия в части согласования цены договора с учетом изменений налоговой ставки в 2019 году: одни достигли консенсуса о повышении цены с первого января, другие договорились о формулировках «применимый НДС» или «НДС по ставке, действующей на момент реализации товара/подписания акта».

Однако факт остается фактом: договориться мирным путем удалось не всем.

Обращаясь для разрешения указанного вопроса к разъяснениям официальных органов, необходимо остановиться на двух из них.

Во-первых, к информационному письму Минфина России от 28.08.2018 N 24-03-07/61247 «По вопросу изменения цены контрактов после повышения ставки налога на добавленную стоимость».

Так, Минфин указывает, что по общему правилу цена контрактов, заключенных до повышения ставки НДС, не подлежат изменению в связи с таким повышением. Из изложенного следует, что в государственных контрактах по общему правилу риск увеличения ставки по НДС должен быть возложен на покупателя или подрядчика.

Во-вторых, к письму ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ «О порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период», призванное разрешить вопросы о порядке применения Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах». Скупые формулировки ФНС России не дают чётких ответов на вопрос и буквально говорят о следующем:

То есть продавец несмотря ни на что обязан заплатить в бюджет 20 процентов, выдать покупателю счет-фактуру, где также отражена сумма НДС в размере 20 процентов, но вопрос расчетов между контрагентами оставлен сторонам для самостоятельного разрешения.

Сложно поспорить с указанной позицией ФНС России, поскольку вопросы согласования цены договора выходят за пределы публично-правового регулирования.

Однако каким образом должна быть разрешена ситуация при согласованности цены договора с учетом ставки 18 процентов и необходимости реализации товара в 2019 году, при отсутствии возможности договориться мирным путем?

Предполагаем, что возможность изменения цены необходимо рассмотреть с трех основных позиций.

Вариант первый: бремя увеличения НДС возлагается на покупателя.

Указанный вывод основывается на положениях статьи 168 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ). Так, в части 1 статьи указано, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Таким образом, общая сумма, подлежащая оплате покупателем, складывается из: цены договора и начисленного «сверху» НДС, исчисленному по соответствующей ставке. Более того, на продавца возлагается публично-правовая обязанность предъявить покупателю к оплате НДС по ставке, действующей в соответствующий период. Следовательно, с увеличением процентной ставки по НДС, увеличивается и общая сумма договора.

Указанное толкование положений статьи 168 НК РФ (применительно к рассматриваемому вопросу) учитывает экономическую природу НДС как косвенного налога, а значит, риск увеличения ставки должен быть возложен на покупателя.

Однако изложенный в настоящем пункте подход входит в прямое противоречие с существующей судебной практикой Верховного Суда РФ в части применения положений статьи 168 НК РФ.

Рассмотрим второй подход, где бремя увеличения НДС должно быть возложено на продавца.

По общему правилу, в частноправовых отношениях риск удорожания товара и работы в «убыток» возлагался на продавца, к примеру, при возрастании стоимости материала и иных сопутствующих обстоятельствах, увеличивающих цену товара. Возможно, что к таким обстоятельствам следует отнести и риск принятия закона об увеличении ставки НДС.

Косвенным подтверждением указанного может служить определение Верховного Суда РФ от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467 по делу № А32-4803/2015, в котором через призму принципа свободы договора судом сделан вывод о том, что риски определения цены в случае неправильного определения налоговой ставки по общему правилу должны быть возложены на обязанное лицо – налогоплательщика.

Кроме того, в пункте 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» указано, что договорная цена всегда включает в себя сумму НДС. Получается, что с точки зрения покупателя не имеет значения как сформулировано условие договора: к примеру, «118 рублей» или «118 рублей, с учетом НДС 18 %», поскольку покупатель должен продавцу лишь заранее согласованную сумму.

Вместе с тем, при применении указанного разъяснения в контексте вопроса «о двух процентах», необходимо учитывать, что при его разработке Высший Арбитражный Суд РФ вряд ли закладывал риск принятия закона об увеличении налоговой ставки.

Еще одним аргументом в пользу позиции о необходимости возложения риска увеличения ставки НДС на продавца является сложившаяся судебная практика по вопросу о возможности изменения цены договора при изменении подрядчиком режима налогообложения: с общего на упрощенный. Суды в подобных делах со ссылкой на неизменность условия договора удовлетворяли исковые требования о взыскания стоимости неоплаченных работ в размере 18 процентов (к примеру, дело «ООО "УльтраСтрой" и Администрация МО "Поселок Усть-Омчуг"» ( А37-662/2014), дело «ООО "Гарант" и Администрация ГО "город Дагестанские Огни» ( А15-3160/2016)).

Существует также третий вариант, когда бремя ложится на покупателя, если НДС выделен в цене договора. Его можно назвать компромиссным, поскольку возможность увеличения цены договора зависит от согласованных сторонами условий определения цены.

Предположим, что условия договора сформулированы следующим образом: «цена товара составляет Х рублей, кроме того, НДС». В таком случае стороны договорились о цене не определенной, а определяемой: Х рублей + НДС.

Следовательно, при изменении размера НДС покупатель уже не может защищаться ссылкой на согласованность и неизменность условия о цене. Она будет определена в соответствии с утвержденной сторонами формулой. Однако и этот подход может не выдержать критики в суде под натиском оппонента о толковании договора в части определенности/определимости цены.

Анализируя возможные варианты развития событий, можно сделать вывод, что наиболее вероятными сценариями разрешения конфликтов будут являться варианты, когда бремя увеличения НДС должно быть возложено на продавца или на покупателя, если НДС выделен в цене договора. Однако безусловно, в первую очередь необходимо ждать разъяснений законодателя и судебных актов Верховного Суда РФ.

Подробности и фото - в  репортаже Нового проспекта с мероприятия. 

Скачать презентацию Алины Хамматовой_Бремя двух процентов: кто заплатит увеличенный НДС.

Все мероприятия